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固定资产使用全周期存在税会差异
来源:中国税务报 作者:龙连宇 王英 王帆 熊德翔

国家税务总局河北省税务局增值税发票数据显示,2024年4月—2025年3月,全省企业采购机械设备类金额同比增长5.7%,新能源车终端销量同比增长63.3%,大规模设备更新和消费品以旧换新政策拉动投资、促进消费效果显著。

  国家税务总局河北省税务局增值税发票数据显示,2024年4月—2025年3月,全省企业采购机械设备类金额同比增长5.7%,新能源车终端销量同比增长63.3%,大规模设备更新和消费品以旧换新政策拉动投资、促进消费效果显著。其中,设备、器具一次性税前扣除政策发挥了重要作用。笔者提醒,企业在新设备的购进环节需要重视享受优惠的合规性,注意纳税申报过程中存在的税务风险。

  后续年度未及时作纳税调整

  A公司是一家制造业企业,2022年9月购进单位价值400万元的固定资产并在当月投入使用。A公司财务人员在会计处理上按照10年计提折旧,税务处理上选择享受设备、器具一次性税前扣除政策。税务部门发现,A公司2022年度《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)中“(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备”行次的纳税调整金额为-390万元,2023年度该行次的纳税调整金额为0。

  根据《财政部 税务总局关于设备 器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税〔2018〕54号)、《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)、《财政部 税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第37号)等文件规定,企业在2018年1月1日—2027年12月31日期间,新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过500万元的,按相关规定执行。

  企业会计准则明确,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产应当按月计提折旧,并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。

  据此,企业享受固定资产一次性税前扣除优惠时,当年度税前扣除的金额为固定资产全额,而会计上计提的是当期折旧额,税前扣除额大于会计折旧额,企业在企业所得税汇算清缴时需作纳税调减处理。随着企业持续经营,在以后年度,该项固定资产的税收折旧金额为零,但会计上仍在计提折旧,企业应当逐年进行纳税调增处理。

  案例中,A公司忽略了这种税会差异,在2023年度企业所得税申报时未将会计核算中计提的40万元折旧费进行纳税调增,造成少缴纳税款。经税务部门辅导,A公司主动补缴税款及滞纳金。笔者提醒,选择享受设备、器具一次性税前扣除优惠的企业,税务处理上应于购进新设备的当期进行纳税调减,以后年度(折旧期内)进行纳税调增。企业必须保持政策执行的完整性、连贯性,在固定资产使用的全周期正确进行纳税调整。

  会计核算不当影响税务处理

  C公司是一家贸易企业,2023年购置一台360万元的设备。C公司2023年度资产总额为4900万元,且符合《财政部 税务总局关于小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第6号,以下简称6号公告)规定,享受了小型微利企业所得税优惠。税务部门发现,C公司2023年度企业所得税申报表A105080中“500万元以下设备器具一次性扣除”行次的“资产原值”“本年折旧、摊销额”“税收折旧、摊销额”三个栏次的金额均为360万元,“纳税调整金额”栏次为0。进一步核查发现,C公司财务人员在会计处理时,直接采用税务上的“一次性扣除”方法,将360万元的购置设备支出一次性作为费用核算。

  根据企业会计准则要求,企业应按照固定资产使用寿命进行分摊计提折旧。6号公告规定,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按25%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。小型微利企业,是指从事国家非限制和禁止行业,且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

  案例中,C公司未按照企业会计准则规定对固定资产计提折旧,同时若按照正确方法进行会计折旧并列报固定资产账面价值,C公司2023年度实际资产总额已超出小型微利企业5000万元的限额标准,不能享受小型微利企业所得税优惠。经税务部门辅导,C公司调整了会计核算的固定资产折旧金额,更正了资产负债表“固定资产”项目的相关数据,并按照25%的税率申报补缴企业所得税60余万元。

  实务中,部分财务人员在享受设备、器具一次性税前扣除政策时为避免产生税会差异,未严格按照会计准则要求计提固定资产折旧并分期计入成本费用,这种处理方式可能会导致公司会计利润不真实、资产负债表中固定资产账面价值低估,甚至形成错享小型微利企业所得税优惠的风险。笔者提醒,会计处理的目的,是准确反映企业的财务状况和经营成果,为企业经营管理决策提供可靠的财务信息。建议企业严格遵循会计准则相关规定处理,在纳税申报时再对会计折旧和一次性加速折旧金额进行调整。

  纳税申报表填报不准确

  E公司是一家科技企业,2023年6月购置一批单位价值低于500万元的固定资产,合计金额为4200万元,财务人员在会计处理上按10年计提折旧。税务部门发现,E公司2023年度企业所得税申报表A105080中“500万元以下设备器具一次性扣除”行次,“资产原值”“资产计税基础”“税收折旧、摊销额”栏次金额为4200万元,“本年折旧、摊销额”“累计折旧、摊销额”栏次金额为210万元,“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏次金额为210万元,“加速折旧、摊销统计额”栏次金额为3990万元。

  根据表A105080的填报说明,“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算折旧、摊销额”栏次,仅填报“税收折旧、摊销额”大于“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”月份的按税收一般规定计算的折旧额合计金额、摊销额合计金额。

  案例中,由于E公司享受一次性税前扣除优惠,在固定资产投入使用次月税收上已折旧完毕,因此“税收折旧、摊销额”大于“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”的月份为1个月。所以,E公司应在表A105080中“500万元以下设备器具一次性扣除”行次,“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏次填报=4200÷10÷12=35(万元),“加速折旧、摊销统计额”栏次填报4165万元。经税务部门提醒,E公司财务人员更正了纳税申报表相应栏次。

  值得注意的是,2024年度企业所得税年度纳税申报表调整后,享受固定资产一次性税前扣除和加速折旧优惠的企业,应在表A105080第28行、第29行选填适用的优惠项目。企业在填报优惠数据时,要关注“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”的填报口径,以免形成加速折旧金额的错误。

  (中国税务报社霍志远税收宣传工作室供稿。作者单位:国家税务总局河北省税务局、秦皇岛市税务局、廊坊市税务局第二稽查局)


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  值得注意的是,2024年度企业所得税年度纳税申报表调整后,享受固定资产一次性税前扣除和加速折旧优惠的企业,应在表A105080第28行、第29行选填适用的优惠项目。企业在填报优惠数据时,要关注“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”的填报口径,以免形成加速折旧金额的错误。

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